Решение налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость за первый квартал отчетного года признано незаконным и отменено, поскольку переплата в четвертом квартале спорного периода перекрывает названную недоимку, что, однако, не исключает начисления пеней на сумму налога.Резолютивная часть постановления объявлена 03 декабря 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 06 декабря 2013 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Загараевой Л.П., Семиглазова В.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Халиковой К.Н.
при участии:
от заявителя: Каснауская О.Ю. по доверенности от 27.11.2013 N 7, Белоусова Ю.А. по доверенности от 18.04.2012, Урсакий В.В. по доверенности от 18.04.2012
от заинтересованного лица: не явился (извещен)
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-22742/2013) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 28.08.2013 по делу N А21-3339/2013 (судья Можегова Н.А.), принятое
по заявлению ООО "Калининградский винодельческий завод"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области
о признании недействительным решения (в части)
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Калининградский винодельческий завод" (далее - ООО "КВЗ", заявитель, завод) обратилось в арбитражный суд Калининградской области с заявлением (уточненным в порядке "ст. 49" АПК РФ) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 14 января 2013 г. N 2.9/1 в части взыскания налога на прибыль в общей сумме 2 005 981 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 200 598 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 2 590 450 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 259 045 руб.
Решением от 28.08.2013 требования удовлетворены частично.
Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Калининградской области от 14 января 2013 г. N 2.9/1 в части взыскания с Общества с ограниченной ответственностью "Калининградский винодельческий завод" налога на прибыль за 2010 г. в общей сумме 2 005 981 руб., пеней в соответствующей сумме, штрафа в сумме 200 598 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 2 590 450 руб., штрафа в сумме 259 045 руб., пеней в соответствующей сумме, за исключением суммы пеней, начисленных на недоимку в размере 243 221 руб. за 1 квартал 2010 г. за период с 21 апреля 2010 г. по дату излишней уплаты налога за 3 и 4 кварталы 2010 г.
Налоговый орган, не согласившись с решением суда первой инстанции, направил апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просил судебный акт отменить, в удовлетворении требований отказать в полном объеме.
В судебное заседание представитель налогового органа не явился, о дате и месте рассмотрения дела извещен надлежащим образом.
Представитель завода в судебном заседании с апелляционной жалобой не согласился по основаниям, изложенным в отзыве, просил судебный акт оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.
Законность и обосновать решения суда, проверены в апелляционном порядке.
Как установлено из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом в 2009 - 2010 г.г. законодательства о налогах и сборах, по результатам которой составлен акт от 09 ноября 2012 г. N 2.9/43 и, с учетом рассмотрения представленных налогоплательщиком возражений, 14 января 2013 г. принято решение N 2.9/1 о привлечении общества к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных "статьями 122", "126" НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 601 189 руб.
Основанием для доначисления спорных сумм налогов, пеней, штрафа послужили выводы Инспекции о необоснованном завышении обществом в 2010 г. на 10 029 906 руб. расходов, уменьшающих доходы при исчислении налога на прибыль, и на 2 039 981 руб. налоговых вычетов по НДС на суммы, уплаченные контрагенту ООО "МОЯ СТОЛИЦА" по договору субаренды (пункты 2.1.2 и 2.2.4 решения), в связи с чем Обществу произведено доначисление налога на прибыль в общей сумме 2 005 981 руб., пени в соответствующей сумме, штраф в сумме 200 598 руб.; налога на добавленную стоимость в сумме 2 039 981 руб., пени в соответствующей сумме, штраф в сумме 203 998 руб.
Кроме того, налоговый орган пришел к выводу, что Общество в нарушение требований "подпункта 3 пункта 3 ст. 170" НК РФ неправомерно не восстановило суммы НДС по авансам, оплаченным поставщику ОАО "Росспиртпром", в результате чего доначислен НДС за 1, 3 квартал 2010 в общей сумме 550 469 руб., пени и налоговые санкции в соответствующей сумме.
При вынесении решения налоговым органом учтены обстоятельства, смягчающие ответственность ООО "КВЗ", в связи с чем размер штрафа уменьшен в два раза.
Кроме того, обществу предложено уплатить в соответствующие бюджеты налог на прибыль в общей сумме 2 936 771 руб., пени в сумме 283 696,01 руб.; НДС в сумме 3 059 121 руб., пени в сумме 686 327,11 руб.
Указанное решение обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган.
Решением от 25 марта 2013 г. N ЗС-06-13/03969 (том 1, листы дела 121-131) Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области отменило оспариваемое решение в части доначисления НДС в сумме 419 415,22 руб., пеней и штрафа в соответствующих суммах, в остальной части оставило решение N 2.9/1 без изменения, жалобу без удовлетворения.
Общество, полагая, что решение налогового органа нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, правомерно исходил из следующего.
По первому эпизоду, связанному с арендными платежами.
Как установлено из материалов дела, 25 января 2010 г. общество заключило с ООО "МОЯ СТОЛИЦА" сроком на 11 месяцев договор субаренды N 01/012010-01 (том 1, листы дела 132-134), согласно которому ООО "МОЯ СТОЛИЦА" (арендатор) передает ООО "КВЗ" (субарендатор) во временное владение и пользование нежилые здания площадью 4 685,3 кв. м и 1 506 кв. м, расположенные по адресу: КБР, г. Прохладный, улица Промышленная, 60.
В соответствии с дополнительным соглашением к договору N 01/012010-01 арендная плата составляла 250 руб. за один квадратный метр нежилых помещений в месяц.
На основании выставленных арендатором счетов-фактур общество перечислило на расчетный счет ООО "МОЯ СТОЛИЦА" (том 1, листы дела 136-139) денежные средства в общей сумме 21 917 202 руб. (в том числе, НДС в сумме 3 343 302 руб.) в счет уплаты арендных платежей за 1 - 4 кварталы 2010 г.
Расходы в общей сумме 18 573 900 руб. на субаренду производственных помещений были учтены налогоплательщиком при определении налоговых обязательств по налогу на прибыль за 2010 г., а уплаченный в составе арендных платежей налог на добавленную стоимость (3 343 302 руб.) был предъявлен к вычету в соответствующих налоговых периодах.
В ходе проверки налоговым органом было установлено, что собственником спорных нежилых зданий является ООО "Концерн Риал", передавший имущество в аренду ООО "МОЯ СТОЛИЦА" по договору от 01 января 2010 г. N 1/1 (том 4, листы дела 11-12) с установленной арендной платой, согласно дополнительному соглашению от 01.01.2010 г. (том 4, лист дела 13), в размере 115 руб. за один кв. м площади в месяц.
Установив взаимозависимость ООО "КВЗ", ООО "Концерн Риал" и ООО "МОЯ СТОЛИЦА" (что подтверждается выписками из ЕГРЮЛ и заявителем не оспаривается), Инспекция сделала вывод о том, что данное обстоятельство повлияло на размер арендной платы по договору субаренды в сторону ее необоснованного повышения в целях получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и завышения налоговых вычетов по НДС).
Инспекцией был сделан запрос в УФНС России по Калининградской области о содействии в получении информации о средней рыночной стоимости аренды помещений производственного назначения по Кабардино-Балкарскому региону в 2009-2010 г.г. (том 4, лист дела 67). В запросе содержится описание объектов недвижимости, сданных обществу "КВЗ" в субаренду (здание водочного цеха и цеха розлива алкогольной продукции).
В ответ на запрос Управление Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской республике представило письмо ООО "Оценка и экспертиза собственности", входящего в состав НП СО "Ассоциация оценщиков КБР" (том 4, лист дела 70), о средней рыночной стоимости аренды производственной недвижимости в указанном периоде (1 500 рублей за один кв. м в год и 125 руб. в месяц).
Сопоставив указанные данные с размером арендной платы по договору между ООО "Концерн Риал" и ООО "МОЯ СТОЛИЦА" (115 руб. за кв. м в месяц), налоговый орган сделал вывод о том, что указанная в этом договоре арендная плата соответствует рыночной, в связи с чем произвел перерасчет понесенных обществом фактических расходов (налоговых вычетов по НДС), связанных с субарендой спорных производственных помещений, с применением ставки арендной платы 115 руб. за 1 кв. м в месяц.
Общая сумма принятых Инспекцией расходов налогоплательщика на субаренду производственных помещений в 2010 г. составили 8 543 994 руб., остальные расходы в сумме 10 029 906 руб. признаны занижением налоговой базы по налогу на прибыль с начислением налога в сумме 2 005 981 руб.
Налоговые вычеты по НДС в отношении спорной хозяйственной операции признаны налоговым органом в сумме 1 303 321 руб., что соответствует той сумме налога, которая была исчислена ООО "Концерн Риал" от суммы выручки, полученной от ООО "МОЯ СТОЛИЦА". Остальная сумма (2 039 980 руб.) исключена из состава налоговых вычетов по НДС.
Суд первой инстанции, признавая решение налогового органа недействительным по указанному эпизоду, правомерно исходил из следующего.
Согласно "статье 247" НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с "главой 25" НК РФ.
"Пунктом 1 статьи 252" НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в "статье 270" НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных "статьей 265" НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В силу "пунктов 1" и "2 статьи 171" НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со "статьей 166" НК РФ, на установленные "статьей 171" НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи либо для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с "главой 21" Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных "пунктом 2 статьи 170" НК РФ.
В соответствии с "пунктом 1 статьи 172" НК РФ вычетам подлежат, если иное не установлено названной "статьей", только суммы налога, предъявленные при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Судами установлены и Инспекцией не оспариваются экономическая оправданность затрат на субаренду производственных помещений (помещения использовались для осуществления основного вида деятельности общества - производства алкогольной продукции) и их документальное подтверждение (представлены договор, акт приема-передачи имущества в субаренду, счета-фактуры; платежные поручения на оплату услуг и др.).
Также, материалами дела подтверждена и заявителем не оспаривается взаимозависимость всех трех участников сделки по передаче спорного имущества сначала в аренду (по цене 115 руб. за кв. м), а затем в субаренду (по цене 250 руб. за кв. м).
В соответствии с "пунктом 2 статьи 40" НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами.
Осуществляя такой контроль в рамках выездной налоговой проверки ООО "КВЗ", Инспекция, как правильно указал суд первой инстанции, пришла к обоснованному выводу о том, что взаимозависимость проверяемого налогоплательщика, ООО "Концерн Риал" и ООО "МОЯ СТОЛИЦА" повлияла на цену сделок, поскольку цена субаренды одного и того же имущества в один и тот же период времени превышает арендную плату более чем в два раза.
"Пунктом 3 статьи 40" Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случаях, предусмотренных "пунктом 2 настоящей статьи", когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
"Статья 40" НК РФ содержит перечень методов (способов) определения рыночной цены.
Каждый из этих методов применяется самостоятельно и последовательно, в случае невозможности применения предыдущего метода. При отсутствии хотя бы одного из элементов порядка применения указанной "статьи" применяется установленная "пунктом 1 статьи 40" Кодекса презумпция соответствия цены сделки рыночным ценам.
Рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях ("пункт 4 статьи 40" НК РФ).
На основании "пункта 9 статьи 40" Кодекса при определении рыночных цен товара учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.
Как установлено судами из материалов дела, при определении налоговых обязательств ООО "КВЗ" налоговым органом взят за основу ответ ООО "Оценка и экспертиза собственности" о среднерыночной стоимости арендной платы производственной недвижимости в спорном периоде.
Однако налоговым органом не учтено то обстоятельство, что "статья 40" НК РФ не предусматривает возможности применения средних цен при определении рыночной цены, т.к. показатель средней цены не учитывает те обязательные характеристики товара, работы, услуги (идентичность, сопоставимость коммерческих условий и др.), которые подлежат обязательному учету.
Кроме того, в силу "пункта 8 статьи 40" НК РФ при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок.
Как правильно указал суд первой инстанции, Инспекцией в нарушение "пункта 8 статьи 40" НК РФ при расчете фактически понесенных заявителем расходов применена цена сделки между взаимозависимыми лицами при том, что эта взаимозависимость повлияла на результат сделки.
Исходя из смысла "п. 1 ст. 40" Кодекса бремя доказывания несоответствия цены реализации уровню рыночных цен возлагается на налоговые органы.
Из материалов дела следует, что налогоплательщиком был представлен налоговому органу отчет от 26.11.2012 г. N 80 (том 7, листы дела 1-55) о рыночно обоснованной величине месячной арендной платы в размере 250 рублей за 1 кв. м за спорное имущество, переданное ООО "КВЗ" в субаренду по договору N 01/012010-01 по состоянию на январь 2010 г., который не был принят инспекцией, со ссылкой на неправильное использование оценщиком подходов (затратный и доходный) при расчете рыночной стоимости, а именно без использования сравнительного подхода.
В ходе судебного разбирательства заявителем приобщен к материалам дела отчет оценщика от 20.01.2013 г. N 3 (том 1, листы дела 141-187), при составлении которого оценщиком использован также и сравнительный подход, что не повлияло на результат оценки.
Доказательств, подтверждающих необоснованность указанных отчетов, Инспекцией в материалы дела не представлено.
Довод налогового органа, что при определении подлинного экономического содержания соответствующей операции применительно к "пункту 7" Постановления Пленума ВАС РФ N 53, правила "статьи 40" НК РФ о способах и методах определения рыночной цены не применяются, подлежит отклонению.
Президиум ВАС РФ в "Постановлении" от 03.07.2012 г. N 2341/12 разъяснил, что при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных документов и содержались предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо не проявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в "Постановлении" от 20.10.2011 N 1484-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы открытого акционерного общества "Коршуновский горно-обогатительный комбинат" на нарушение конституционных прав и свобод абзацами первым и вторым пункта 3, пунктами 4, 5, 10 и 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации" презумпция добросовестности налогоплательщиков при определении цены заключаемых ими сделок может быть опровергнута налоговыми органами только при соблюдении законодательно установленных условий. При этом корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными соответствующими нормами.
Таким образом, апелляционный суд полагает, что налоговым органом неправомерно была пересчитана цена сделки по сдаче Обществу в субаренду здания, исходя из цены сделки, указанной в договоре между ООО "Концерн Риал" и ООО "МОЯ СТОЛИЦА".
Также судами установлено и не оспаривается налоговым органом, что налогоплательщиком перечислены на расчетный счет ООО "МОЯ СТОЛИЦА" денежные средства в оплату арендных платежей (с НДС), в связи с чем суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что общество понесло реальные затраты по спорной хозяйственной операции.
Довод налогового органа, что ООО "МОЯ СТОЛИЦА" является фирмой-прослойкой, не исполняющей налоговые обязательства, не находящейся по адресу регистрации, в связи с чем вычеты Обществом заявлены неправомерно, подлежат отклонению.
Из представленных заявителем документов (том 6, листы дела 80-117) следует, что в проверяемых налоговых периодах ООО "МОЯ СТОЛИЦА" имело действующие лицензии на производство, хранение и поставку произведенных спиртных напитков; ему выдавались заключения государственной экологической экспертизы на соответствие его деятельности природоохранным нормам и требованиям, санитарно-эпидемиологические заключения и сертификаты соответствия на производимую им продукцию.
При таких обстоятельствах, налоговым органом были неверно применены положения "статьи 40" НК РФ при производстве спорных доначислений по налогу на прибыль и по НДС по эпизоду аренды здания, в связи с чем судом первой инстанции правомерно требования Общества по данному эпизоду удовлетворены в полном объеме.
По второму эпизоду, связанному с восстановлением НДС по авансовым платежам.
Как установлено из материалов дела, налоговый орган в ходе проверки пришел к выводу о необоснованном занижении обществом в 1, 3 и 4 кварталах 2010 г. налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет, в результате неисполнения обязанности, установленной "подпунктом 3 пункта 3 статьи 170" НК РФ, в части восстановления сумм НДС по авансам, оплаченным поставщику ОАО "Росспиртпром" (пункт 2.2.3 решения).
В результате указанного нарушения, Обществу доначислен НДС в общей сумме 550 469 руб., в том числе: в сумме 243 221 руб. за 1 квартал 2010 г., в сумме 110 941 руб. за 3 квартал 2010 г. и в сумме 196 307 руб. за 4 квартал 2010 г., штраф в сумме 55 046,90 руб., пени в соответствующей сумме.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования Общества по указанному эпизоду в части, правомерно исходило из следующего.
Из материалов дела следует, что в 1 - 4 кварталы 2010 г. общество являлось покупателем по договорам N 11/02/10, N 29/01/02, N 29/01/03 и N 29/01/01, заключенным с ООО "Росспиртпром" на поставку комплектующих (колпачков, коробов, этикеток, бутылок).
Условиями данных договоров была предусмотрена возможность предварительной оплаты товаров.
Из представленных налогоплательщиком документов следует, что в 2010 году общество произвело предварительную оплату:
по договору N 11/02/10 от 11.02.10 г. (колпачок алюминиевый, пластиковый, полиламинатный-"сливер") по платежным поручениям от 18.02.2010 г. N 138 на сумму 6 182 880 рублей (счет-фактура от 18.02.2010 N А00000007 - 6 182 880 рублей), от 17.02.2010 г. N 137 на сумму 3 482 000 рублей (счет-фактура от 17.02.2010 г. N А00000006 - 2 328 400 руб.), от 17.03.2010 г. N 265 на сумму 6 600 000 рублей (счет-фактура от 17.03.2010 г. N А000000012 - 6 600 000 рублей);
по договору N 29/01/02 от 29.01.10 г. (короб из гофрированного картона для упаковки стеклянных бутылок и картонные перегородки в короб) по платежному поручению от 17.03.2010 г. N 263 на сумму 9 016 720 рублей (счет-фактура от 17.03.2010 N А000000013 - 8 429 970,3 руб.);
по договору N 29/01/03 от 29.01.10 г. (самоклеящиеся этикетки) по платежному поручению от 17.03.2010 г. N 264 в сумме 12 600 000 рублей (счет-фактура от 17.03.2010 N А000000015 на сумму 10 615 000 руб.);
по договору N 29/01/01 от 29.01.10 г. (стеклянная бутылка для налива пищевых жидкостей) по платежному поручению от 17.03.2010 г. N 266 в сумме 47 400 000 рублей (счет-фактура от 17.03.2010 N А000000014 в сумме 39 481 156 рублей).
При этом налогоплательщиком велся раздельный учет расчетов с ООО "Росспиртпром" отдельно по каждому из указанных договоров, что не оспаривает налоговый орган.
Довод Инспекции, что общество в нарушение "подпункта 3 пункта 3 статьи 170" Кодекса не восстановило налог на добавленную стоимость по суммам оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (комплектующих) по договорам от 29.01.10 г. N 29/01/03 (на поставку самоклеящихся этикеток) и от 29.01.10 г. N 29/01/01 (на поставку стеклянных бутылок для налива пищевых жидкостей) в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (комплектующим) подлежали вычету в установленном порядке, правомерно частично отклонен судом первой инстанции.
Согласно "подпункту 3 пункта 3 статьи 170" НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном "главой 21" НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим "Кодексом", или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;
Как установлено судами из материалов дела, обществом в 1 квартале 2010 года в состав налоговых вычетов включена сумма НДС (6 022 549,22 руб.), приходящаяся на предоплату в размере 39 481 156 рублей (счет-фактура от 17.03.2010 г. N А000000014), которая была перечислена ООО "Росспиртпром" (продавцу) по договору N 29/01/01 (поставка бутылки), что соответствует данным, отраженным в книге покупок за указанный период.
Кроме того, в состав налоговых вычетов включена сумма НДС (1 309 230,24 руб.) от стоимости приобретенных бутылок (8 582 731,60 руб.).
Инспекцией на основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 установлен остаток предоплаты по состоянию на 01 апреля 2010 г., который составил 38 817 268,40 руб.
Разница между указанной суммой и суммой предоплаты (39 481 156 руб.), в отношении которой применен налоговый вычет, составила 663 887,60 руб., в связи с чем Инспекцией сделан правильный вывод, что общество неправомерно не восстановило в 1 квартале 2010 г. НДС в сумме 101 271 руб. (663 887,60 руб. х 18:118).
Данный вывод заявителем не оспаривается.
Однако, как установлено судами из материалов, представленных в дело, по состоянию на 01.07.2010 г. остаток предоплаты согласно оборотно-сальдовой ведомости Общества составлял 32 862 768,40 руб. (в том числе, остаток не восстановленного НДС - 5 012 964,67 руб.
В 3 квартале 2010 г. обществу была возвращена предоплата в размере 32 000 000 руб. (в том числе, НДС в сумме 4 881 355,93 руб.). НДС в общей сумме 4 881 355,93 руб. восстановлен в книге продаж (том 4, листы дела 83-85).
Кроме того, в указанном налоговом периоде налогоплательщику поставлены товары по договору N 29/01/01 на сумму 5 041 048,48 руб. (в том числе, НДС в сумме 768 973,53 руб.). В отношении поставленных товаров обществом восстановлен НДС в сумме 84 610,41 руб.
В этом же налоговом периоде обществом забракованы бутылки в количестве 405 414 шт., о чем составлены рекламационные акты (том 7, листы дела 56-63), в адрес ОАО "Росспиртпром" направлены претензии.
Поставщику выставлены счета-фактуры от 09.07.2010 г. N 000121 на сумму 200 220 руб. (в том числе, НДС в сумме 30 542,03 руб.), от 12.07.2010 г. N 000122 на сумму 184 734,90 руб. (в том числе, НДС в сумме 28 179,90 руб.), от 15.09.2010 г. N 000160 на сумму 322 898,40 руб. (в том числе, НДС в сумме 49 255,69 руб.), от 16.09.2010 г. N 000163 на сумму 322 898,40 руб. (в том числе, НДС в сумме 49 255,69 руб.) и от 17.09.2010 г. N 000166 на сумму 322 898,40 руб. (в том числе, НДС в сумме 49 255,69 руб.), в адрес поставщика направлены также возвратные накладные NN 31, 32, 34, 37, 38 (том 7, листы дела 64-73). В книге продаж за 3 квартал 2010 г. обществом восстановлен НДС в общей сумме 206 489 руб. (том 4, листы дела 83-84), что Инспекцией не оспаривается.
С учетом положений "подпункта 3 пункта 3 статьи 170" НК РФ налогоплательщиком в 3 квартале 2010 г. произведено восстановление НДС в общей сумме 5 172 455,34 руб., в то время как остаток не восстановленного НДС от суммы предоплаты составлял по состоянию на начало 3 квартала - 5 012 964,67 руб.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что обществом в 3 квартале излишне восстановлен и, соответственно, уплачен в бюджет НДС в сумме 159 490,67 руб., что перекрывает недоимку за 1 квартал 2010 г., в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налога в сумме 101 271 руб. за 1 квартал 2010 г. (что не исключает начисление пеней на указанную сумму за период с 21 апреля 2010 г. по дату возникновения переплаты) и в сумме 110 941 руб. за 3 квартал 2010 г.
В отношении не восстановленных сумм налога, ранее принятого к вычету в отношении оплаты в счет предстоящих поставок товаров по договору N 29/01/03 судами установлено следующее.
В 1 квартале 2010 г. общество включило в состав налоговых вычетов 1 619 237,29 руб. налога, уплаченного поставщику ООО "Росспиртпром" при перечислении авансовых платежей в размере 10 615 000 руб. (счет-фактура от 17.03.2010 г. N А000000015) в рамках договора от 29.01.2010 г. N 29/01/03 на поставку этикетки. Также в указанном налоговом периоде Обществом в состав налоговых вычетов включены 444 746,82 руб. налога от суммы поставленных товаров (2 915 562,50 руб.).
Общая сумма налоговых вычетов по данному договору, отраженная в книге покупок, составила в 1 квартале 2010 г. 2 063 984,11 руб.
Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 остаток предоплаты по состоянию на 01 апреля 2010 г. составлял 9 684 437,50 руб., а налоговый вычет применен в отношении суммы 10 615 000 руб.
Таким образом, общество необоснованно не восстановило в 1 квартале 2010 г. НДС в сумме 141 950 руб. (от суммы 930 562,50 руб.), что им не оспаривается.
Во 2 и 3 кварталах 2010 г. расхождения по суммам восстановленного налога ответчиком не установлены.
Платежным поручением от 12.10.2010 г. N 798 поставщик возвратил обществу аванс в сумме 4 000 000 руб. (в том числе, НДС в сумме 610 169,49 руб., который восстановлен в книге продаж за 4 квартал 2010 г.).
Стоимость приобретенного в 4 квартале 2010 г. товара составила 2 049 888,52 руб. (восстановлен НДС в сумме 189 170 руб.).
Согласно книге продаж за 4 квартал 2010 г. (том 4, листы дела 86-88) обществом был восстановлен НДС в общей сумме 534 471,79 руб. по счетам-фактурам от 05.10.2010 г. N 185 на сумму 633 950,02 руб. (в том числе, НДС в сумме 96 704,24 руб.), по счету-фактуре от 12.10.2010 г. N 193 на сумму 2 327 672 руб. (в том числе, НДС в сумме 355 068,61 руб.) и по счету-фактуре от 16.12.2010 г. N 274 на сумму 542 137,50 руб. (в том числе, НДС в сумме 82 698,94 руб.) в отношении забракованных этикеток (возвратные накладные NN 39, 40, 42).
Общая сумма восстановленного в рамках договора N 29/01/03 договора составила 1 333 811,60 руб., в то время как по состоянию на 01.10.2010 г. остаток не восстановленного НДС по данному договору (от остатка предоплаты в размере 5 193 966,50 руб.) составлял 792 299,97 руб. (размер остатка предоплаты на начало 4 квартала 2010 г. отражен Инспекцией в дополнении к отзыву - том 6, лист дела 71 и заявителем не оспаривается).
Таким образом, заявителем в 4 квартале 2010 г. излишне восстановлен НДС в размере 541 511,63 руб., в связи с чем выводы Инспекции о занижении обществом налога на сумму 196 307 руб. в указанном налоговом периоде являются необоснованными.
Сумма переплаты в 4 квартале 2010 г. перекрывает недоимку в сумме 141 950 руб. за 1 квартал 2010 г. При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления налога за 1 квартал 2010 г. (что не исключает начисление пеней на указанную сумму за период с 21 апреля 2010 г. по дату возникновения переплаты).
При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно пришел к выводу о неправомерности доначисления спорных сумм НДС, а также пени не попадающие на период с 21.04.2010 по дате излишней уплаты указанного налога за 3 и 4 квартал 2010.
Принимая во внимание, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда о применении норм права соответствуют установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам, у апелляционной инстанции не имеется правовых оснований для отмены принятого решения.
В апелляционной жалобе инспекция не приводит иных доводов, которые не были бы надлежащим образом оценены судом первой инстанции.
Руководствуясь "статьями 269" - "271" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Калининградской области от 28.08.2013 по делу N А21-3339/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
М.В.БУДЫЛЕВА
Судьи
Л.П.ЗАГАРАЕВА
В.А.СЕМИГЛАЗОВ
