Требование: О признании недействительным решения налогового органа в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость, излишне возмещенный, привлечения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ в виде предложения уплатить штраф.Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2013 года
Постановление изготовлено в полном объеме 02 сентября 2013 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Золотовой Л.А., Сидоренко О.А.
при ведении протокола судебного заседания: Плехановой Е.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-6139/2013) инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу города Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 31.05.2013 по делу N А46-3679/2013 (судья Третинник М.А.)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Геомарт-Ритейл" (ОГРН 1055511028154, ИНН 5506060028)
к инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу города Омска
о признании частично недействительным решения N 07-16/001191 от 20.02.2013
при участии в судебном заседании представителей:
от заявителя: Малакеев С.А. по доверенности от 08.04.2013; Шакаримова К.М. по доверенности от 08.04.2013;
от заинтересованного лица: Анищенко В.М. по доверенности N 03-19/006139 от 21.08.2013;
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Геомарт-Ритейл" (далее - заявитель, ООО "Геомарт-Ритейл", Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу города Омска (далее - заинтересованное лицо, ИФНС по ОАО, налоговый орган, инспекция) N 07-16/001191 от 20.02.2013 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость (НДС), излишне возмещенный, в сумме 759 150 руб., привлечения к налоговой ответственности по "статье 123" Налогового кодекса Российской Федерации в части предложения уплатить штраф в сумме, превышающей 10 066,5 руб.
Решением Арбитражного суда Омской области от 31.05.2013 по делу N А46-3679/2013 заявление общества с ограниченной ответственностью "Геомарт-Ритейл" удовлетворено частично. Признано недействительным решение ИФНС по ОАО от 20.02.2012 N 07-16/00191 ДСП в редакции решения Управления ФНС по Омской области от 22.03.2013 N 07-16/03671 в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 759 150 руб., штраф по "статье 123" Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 50 000 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований было отказано.
Кроме того, с заинтересованного лица в пользу ООО "Геомарт-Ритейл" было взыскано 4 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
В обоснование решения Арбитражный суд Омской области указал, что у покупателя товаров налоговые вычеты на сумму выплаченной премии корректируются не автоматически, а путем составления определенной процедуры, связанной с выставлением поставщиком корректировочных счетов-фактур; иной порядок корректировки налоговых вычетов через механизм восстановления был введен в Налоговый "кодекс" Российской Федерации только с 01.10.2011; Общество суммы премий и бонусов учитывало в качестве внереализационного дохода и уплачивало с них сумму налога на прибыль; в части штрафа по "статье 123" Налогового кодекса Российской Федерации суд усмотрел наличие смягчающих ответственность обстоятельств.
В апелляционной жалобе ИФНС по ОАО просит отменить решение суда в части признания недействительным оспариваемого ненормативного акта в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 759 150 руб. и принять в данной части новый судебный акт об отказе в данной части в удовлетворении заявленных требований, поскольку при предоставлении премии цена договора изменяется и такие премии являются формой торговой скидки, что влечет необходимость изменения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у поставщиков и сумм вычетов у покупателей товара, которым является в конкретной ситуации Общество; действующее до 01.10.2011 налоговое законодательство не содержало запрета на замену неверно оформленных счетов-фактур на новые или внесение в них изменений.
В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Геомарт-ритейл" указал, что проверкой не было установлено фактов уменьшения цены и расчетов между сторонами договоров по иной стоимости, отличной от стоимости, указанной в выставленных счетах-фактурах.
В заседании суда апелляционной инстанции представители заявителя пояснили, что обязанности по внесению изменений в счета-фактуры у них не возникла, поскольку сама по себе выплата премий не является уменьшением цены, предусмотренной договорами с поставщиками.
Представители налогового органа считают это утверждение не обоснованным, поскольку окончательная цена определяется с учетом предусмотренных договором премий и бонусов.
В соответствии с "частями 1", "5" статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.
При этом в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Поскольку возражений о рассмотрении дела в полном объеме заявлено не был, суд апелляционной инстанции рассматривает дело в пределах, заявленных в апелляционной жалобе.
Суд апелляционной инстанции, рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв на апелляционную жалобу, установил следующие обстоятельства. ИФНС по ОАО проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, налога на добавленную стоимость, единого социального налога ООО "Геомарт-Ритейл" за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, о чем был составлен акт выездной налоговой проверки от 18.01.2013 N 07-01 (т. 1 л.д. 40-54).
По результатам проверки с учетом поданных заявителем возражений (т. 2 л.д. 38-39) Инспекцией было принято решение от 20.02.2013 N 07-16/001191, которым, в том числе, за 2009 год дополнительно начислен к уплате налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 759 150 руб. (т. 1 л.д. 29-39).
Причиной доначисления налога на добавленную стоимость в сумму 759 150 руб. явилось то, что в счетах-фактурах, выставленных ООО "Геомарт-Ритейл" от поставщиков неправомерно, по мнению налогового органа, завышена цена и стоимость поставленного товара, в том числе: ООО "Алкогольная сибирская группа" на 47 525, 09 руб., ИП Бакаева на 40 685, 27 руб., ООО "Гарантия качества "Иртыш" 168 605, 57 руб., ИП Караваев на 21 927, 16 руб., ООО "Колбасный мир" на 8 484, 45 руб., ООО "Торговый дом Мегаполис" на 45 201, 17 руб., ООО "Пивная марка" на 51 070, 27 руб., ООО "Русьимпорт" на 191 207, 14 руб., ИП Суханов на 184 551, 30 руб.
Реестры актов по начислению премии, которые повлекли, по мнению проверяющих, уменьшение цены приведены налоговым органом в приложении N 31 к акту проверки, реестры счетов-фактур в приложении N 42 к акту проверки (т. 2 л.д. 107-145).
В порядке, предусмотренном "пунктом 5 статьи 101.2" Налогового кодекса Российской Федерации, указанное решение налогоплательщиком было обжаловано в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области, которое по результатам рассмотрения соответствующей жалобы приняло решение от 22.03.2013 N 16-19/03671 (т. 1 л.д. 55-59) об изменении решения нижестоящего налогового органа, уменьшив сумму штрафа, подлежащую уплату Общество за правонарушение, предусмотренное "статьей 123" Налогового кодекса Российской Федерации, до 100 000 руб. В части налога на добавленную стоимость решение Инспекции оставлено вышестоящим налоговым органом без изменения.
Полагая, что оспариваемое решение нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, возлагает на него дополнительные обязанности, заявитель обратился в Арбитражный суд Омской области с рассматриваемым заявлением.
Решением суда первой инстанции заявленные требования были удовлетворены в названной выше части. Означенное решение обжалуется ИФНС по ОАО в Восьмой арбитражный апелляционный суд в пределах, оговоренных в апелляционной жалобе.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке "статьи 268" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой считает, что решение суда не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии со "статьей 143" Налогового кодекса Российской Федерации общество является плательщиком НДС.
Согласно "пунктам 1" и "2" статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со "статьей 166" настоящего Кодекса, на установленные настоящей "статьей" налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:
1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
"Пунктами 1" и "2" статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.
Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного "пунктами 5" и "6" настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Как установлено в ходе проведения выездной налоговой проверки, общество в проверяемом периоде имело заключенные договоры поставки с названными выше поставщиками. Указанными договорами либо дополнительными соглашениями предусматривалось, что поставщик выплачивает покупателю премии в зависимости от объема закупленной алкогольной продукции. Объем закупленной продукции выражается в денежной сумме, на которую покупатель закупил продукцию у поставщика. Размер премии составляет 4%. План закупки и размер премии согласуются в приложениях к дополнительному соглашению. Отчетным периодом является календарный месяц.
Согласно "пункту 2 статьи 153" и "пункту 1 статьи 154" Налогового кодекса Российской Федерации поставщики определяют налоговую базу по операциям реализации товаров как стоимость этих товаров, исчисляемую из цен, определяемых в соответствии со "статьей 40" Кодекса, исходя из всех доходов, связанных с расчетами по оплате товаров.
В соответствии с "пунктом 4 статьи 166" Кодекса общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в этом налоговом периоде.
Таким образом, в результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров, в настоящем случае, при выполнении условий, устанавливаемых поставщиками по объему закупок, происходило уменьшение стоимости товаров, что должно было влечь корректировку поставщиками налоговой базы по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров, и, в свою очередь, пропорциональное уменьшение в соответствующих налоговых периодах размера налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость обществом, ранее заявленных налогоплательщиком.
Соответственно, выплачиваемая поставщиком обществу на основании дополнительных соглашений премия уменьшала стоимость поставленных товаров, что влекло необходимость изменения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость у поставщика и сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость у общества.
ООО "Геомарт-ритейл" считает, что проверкой не было установлено фактов уменьшения цены, поскольку сама по себе выплата премий не является уменьшением цены, предусмотренной договорами с поставщиками.
Суд апелляционной инстанции считает указанное утверждение необоснованным, поскольку оно противоречит правовой позиции, изложенной в "Постановлении" Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ 07.02.2012 N 11637/11.
При этом факт отражения полученных премий в составе внереализационных доходов сам по себе не может свидетельствовать о верности исчисления НДС.
Наряду с этим, в данном "Постановлении" Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ 07.02.2012 N 11637/11 имеется ссылка на то, что у покупателя подлежат корректировке налоговые вычеты.
Вместе с тем, у покупателя товаров корректировка налоговых вычетов на сумму выплаченной премии производится при соблюдении определенной процедуры, связанной с выставлением поставщиком корректировочных счетов-фактур.
Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в "Постановлении" от 22.12.2009 N 11175/09 пришел к выводу о том, что поставщик вправе корректировать налоговую базу на суммы выплаченных премий, скидок, бонусов.
Однако, усматривается, что корректировка у покупателя налоговых вычетов на суммы выставленных поставщиками премий, скидок, бонусов может производиться только после корректировки налоговой базы у поставщика и выставления корректировочного счета-фактуры, что основано на правовой природе НДС как косвенного налога, с учетом необходимости соблюдения требований "статей 169" - "172" Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми покупатель вправе был принять к вычету весь НДС, предъявленный поставщиком.
Довод налогового органа о том, что и ранее в законодательстве предусматривался порядок корректировки вычетов судом апелляционной инстанции отклоняется. Действительно "пункт 29" Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных "Постановлением" Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, была предусмотрена возможность внесения изменений в счета-фактуры.
Но осуществить данные действия покупатель товаров без активных действий со стороны поставщика товара, который и выставляет счет-фактуру, и исправленную счет-фактуру не имеет возможности.
Внесение же исправлений в книгу покупок и, как следствие, в налоговую декларация в сторону уменьшения вычетов покупателем в одностороннем порядке без соответствующих действий по уменьшению налоговой базы поставщика повлечет необоснованное двойное обложение налогом данной суммы.
При этом, следует принимать во внимание отсутствие в Налоговом "кодексе" Российской Федерации прямого механизма корректировки налоговых вычетов при выставлении премий, скидок, бонусов, связанных с изменением цены.
Иной порядок корректировки налоговых вычетов через механизм восстановления был введен в Налоговый "кодекс" Российской Федерации и начал действовать только с 01.10.2011: в "подпункте 4 пункта 3 статьи 170" Налогового кодекса Российской Федерации указано, что налоговые вычеты, предъявленные поставщиком товаров, подлежат восстановлению налогоплательщиком (т.е. покупателем товаров) в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в сторону уменьшения, в том числе, в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
При этом восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), полученных имущественных прав; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Поскольку согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ в "Постановлении" от 07.02.2012 N 11637/11, получаемые покупателем премии являются корректировкой цены товара, то покупатель обязан корректировать налоговые вычеты в периоде получения либо корректировочного счета-фактуры, либо первичного документа (расчета премии, бонуса) с вступлением в силу положений "подпункта 4 пункта 3 статьи 170" Налогового кодекса Российской Федерации.
Вместе с тем указанный порядок начал действовать только с 01.10.2011 и в силу положений "пункта 2 статьи 5" Налогового кодекса Российской Федерации не может иметь обратной силы, поскольку устанавливает новую обязанность и ухудшает положение налогоплательщика - получателя товаров на правомерное включение в состав налоговых вычетов всего НДС, предъявленного поставщиком, что согласуется с позицией, выраженной в "Постановлении" Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11.
Согласно материалам дела, поставщики заявителя - ООО "Алкогольная сибирская группа", ИП Бакаева, ООО "Гарантия качества - Иртыш", ИП Караев, ООО "Колбасный мир", ООО "ТД "Мегаполис", ООО "Пивная марка", ООО ТД "Русьимпорт-Омск", ИП Суханов - до 01.10.2011 не корректировали налоговую базу по НДС на сумму выплаченного премиального вознаграждения и не отражали такую корректировку в налоговой декларации, оплатив НДС без учета выплаченных премий, что не оспаривается ни заявителем, ни налоговым органом.
Таким образом, у общества отсутствовали правовые основания для изменения размера вычетов, обязанность скорректировать налоговые вычеты в проверяемом периоде не возникла, в связи с чем, произведенное налоговым органом доначисление НДС не соответствует требованиям закона.
Таким образом, решение налогового органа в части предложения уплатить налогоплательщику НДС в сумме 759 150 руб. по причине завышения налоговых вычетов обоснованно признано судом первой инстанции недействительным, в связи с чем, отсутствуют основания для удовлетворения апелляционной жалобы.
Судебные расходы в соответствии со "статьей 110" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения апелляционной жалобы не подлежат распределению, поскольку налоговый орган при ее подаче был освобожден от уплаты государственной пошлины.
На основании изложенного и руководствуясь "пунктом 1 статьи 269", "статьей 271" Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу города Омска оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Омской области от 31.05.2013 по делу N А46-3679/2013 - без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
Л.А.ЗОЛОТОВА
О.А.СИДОРЕНКО
